Coûts standards et préétablis
Le coût préétabli est un élément fondamental dans l’établissement de prévisions puis, a posteriori, du contrôle budgétaire. En effet, il s’agit d’une part d’estimer les charges à inscrire dans le compte de résultat prévisionnel et d’autre part de déterminer une référence à partir de laquelle des écarts avec la réalité seront examinés. Ainsi, le montant constaté d’un coût peut avoir été parfaitement prévu par un excellent contrôleur de gestion ou au contraire s’avérer très différent, auquel cas une analyse des écarts permet de connaître les raisons pour lesquelles des prévisions si savamment élaborées étaient en fait à côté de la plaque…
Les critères
Un coût préétabli peut tout simplement reproduire ce qui a déjà été constaté auparavant. À moins que ce passé ait été particulièrement glorieux, la démarche n’est pas très ambitieuse mais bon… Il peut s’agit d’une moyenne observée sur un certain nombre de mois écoulés.
La référence peut être calée sur une prévision des ventes qui extrapole un historique ou qui se fonde sur des avis d’expert.
Un coût préétabli peut aussi être un coût standard, c’est-à-dire déterminé de façon technique et économique (préétabli et standard ne sont donc pas synonymes, même s’ils sont parfois présentés comme tels). Toutes les charges incorporables dans un calcul de coût sont susceptibles de participer à l’élaboration du standard : prix unitaires, quantités, coût des unités d’œuvre, etc. Comme on peut s’en douter, le standard est une notion issue du taylorisme.
Il en existe deux conceptions. La première est théorique et elle représente une sorte d’idéal : aucun absentéisme, aucun rebut… Mais attention, rien de plus démotivant que des objectifs irréalistes ! C’est pourquoi une conception moins idéaliste du coût standard prédomine, la motivation résidant dans le dépassement de l’objectif et non dans sa réalisation. On peut par exemple fixer un objectif en fonction d’une probabilité donnée de l’atteindre.
Au-delà du rapprochement avec le passé ou d’un standard, un coût préétabli peut s’inscrire dans un objectif fixé par la direction en fonction de la politique qu’elle a décidée, c’est-à-dire dans une volonté et non plus dans une norme plus ou moins subie. Lorsque le coût préétabli s’inscrit dans un budget, on parle souvent de coût budgété.
Enfin, une solution mixte peut être adoptée, le coût préétabli étant généré par un joyeux mélange de prévision, de budget et de standard…
Les écarts entre le préétabli et le réel sont souvent analysés mensuellement. Les coûts préétablis sont révisés périodiquement. Si ces révisions sont trop fréquentes, il ne sert pas à grand-chose de préétablir des coûts. Si elles sont trop rares, les prévisions se déconnectent progressivement des contraintes économiques.
La détermination des standards
L’analyse technique du produit permet d'établir des standards de charges directes et indirectes.
Parmi les charges directes, on trouve par exemple les quantités de matière et de main d’œuvre nécessaires pour obtenir un produit élaboré, les évolutions probables de prix, etc.
L’établissement de standards de charges indirectes peut devenir un sacré casse-tête puisqu’il faut estimer un niveau étalon d’activité et une norme de coût pour chaque unité d’œuvre. Cette dernière n’est pas seulement issue d’un calcul technique (qui serait souvent beaucoup trop compliqué) mais des données comptables et statistiques passées. Des calculs simplifiés évitent de recourir aux prestations réciproques.
Les standards de salaires sont établis sur la base des mesures salariales adoptées.
Inutile d’insister sur le soin à apporter à l’établissement d’une norme à l’aune de laquelle tant d’éléments, voire de personnes, seront évalués…
Quel intérêt ?
Outre l’établissement des charges prévisionnelles, l’intérêt est de comparer un coût prévu à un coût réel.
D’abord, en tant que variation de charge exprimée en unités monétaires, cet écart est un élément de contrôle budgétaire, donc du pilotage de l’activité. C’est une information qui doit remonter la hiérarchie et qui fera peut-être réviser quelques objectifs.
Ensuite, la comparaison d’un coût réel à un coût standard est aussi un élément du contrôle opérationnel. On n’observe pas seulement une différence exprimée en unités monétaires. Le dérèglement d’une machine qui devient gourmande en énergie, une fraude, des temps de maintenance trop longs sont mis en lumière lors de l’analyse. Le contrôle budgétaire n’est certes pas un outil de pilotage au jour le jour mais tout de même un sérieux appui pour le contrôle interne et pour les responsables d’unités qui sauront ainsi quelles judicieuses actions correctives il leur faut apporter.
Un coût « réel » peut comporter une part de standard s’il est trop délicat à calculer dans toutes ses composantes, en particulier indirectes. Certains de ces éléments sont donc établis de façon plus ou moins forfaitaire. C’est d’ailleurs un principe de la technique TDABC, version « améliorée » de la méthode ABC.
Enfin, la technique du coût standard présente l’intérêt de motiver les salariés à condition d’être conduite intelligemment (niveaux de coûts atteignables…).
Le principe des écarts
Toute sous-composante d’un coût doit être isolée, tant dans le préétabli que dans le réel, ce qui permet un découpage très analytique de l’écart.
Prenons un exemple très simple.
Il est prévu de produire une certaine quantité de bougies avec 500 kg de paraffine, vendue 2 100 €. En fin de compte, ces bougies ont été fabriquées avec 550 kg de paraffine achetée chez un autre fournisseur pour 2 200 €.
La production a donc coûté 100 € de plus que prévu. Comment analyser cet écart défavorable ?
Le coût du kg de paraffine qui avait été budgété à \(\frac{2\,100}{500} = 4,20\) € a en fait été de 4,00 €. L’analyse de l’écart global fera donc apparaître un écart défavorable sur la quantité mais favorable sur le prix.
Ainsi, l’écart sur prix est de 20 cts × quantité réelle (550), soit 110 € (favorable).
L’écart sur quantité est de 50 kg × prix budgété (4,20), soit 210 € (défavorable).
La somme de ces deux écarts montre bien que l’écart global est défavorable pour 100 €.
